Главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) аренда отнесена к услугам, а в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация услуг на российской территории представляет собой объект налогообложения по НДС. Следовательно, при сдаче имущества в аренду у арендодателя возникает объект налогообложения, вследствие чего он обязан исчислить и уплатить налог в бюджет. Налоговая база определяется арендодателем в соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ – исходя из договорной цены аренды без учета налога.
Обратите внимание!
При передаче прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав налоговая база определяется также в порядке, предусмотренном статьей 154 НК РФ, на это указывает пункт 5 статьи 155 НК РФ.
При определении даты возникновения налогового обязательства при сдаче имущества в аренду, арендодатель руководствуется нормами статьи 167 НК РФ. Напомним, что в силу пункта 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы признается наиболее ранняя из следующих дат:
– день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
– день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Следовательно, моментом определения налоговой базы по НДС при сдаче имущества в аренду является наиболее ранняя из дат: день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания услуг либо последний день месяца, в котором оказываются услуги, независимо от последующих сроков поступления арендной платы по периодам, установленным договором аренды.
В силу пункта 3 статьи 168 НК РФ арендодатель обязан выставить арендатору счет-фактуру в срок не позднее пяти календарных дней, считая со дня оказания услуги.
Если арендная плата перечислена арендатором заранее, то в течение пяти календарных дней с момента получения аванса арендодатель выставляет арендатору «авансовый» счет-фактуру. Такая обязанность по выставлению «авансовых» счетов-фактур арендаторам появилась у арендодателей лишь с 1 января 2009 года. Ранее при получении арендной платы авансом арендодатель выписывал счет-фактуру на аванс в одном экземпляре, так как арендатор не вправе был получить вычет по сумме НДС, перечисленного в составе аванса арендодателю.
С 1 января 2009 года, после вступления в силу Федерального закона от 26 ноября 2008 года № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» порядок исчисления НДС при авансовых платежах претерпел существенные изменения. Теперь покупатели товаров (работ, услуг) приобретающие их на условиях предварительной оплаты, в том числе и арендаторы, имеют право воспользоваться налоговым вычетом по сумме НДС, уплаченной поставщику в составе авансового платежа.
Так как, обычно договором предусматривается помесячное оказание услуг, то при сдаче имущества в аренду счет-фактура выставляется арендодателем не позднее 5-го числа месяца, следующего за месяцем предоставления имущества в аренду. Выставление счета-фактуры при сдаче имущества в аренду ранее указанного срока неправомерно, такого же мнения придерживается и Минфин Российской Федерации в своем Письме от 8 февраля 2005 года № 03-04-11/21. Аналогичную точку зрения разделяют и суды, о чем свидетельствует Постановление ФАС Центрального округа от 14 августа 2008 года по делу №А48-85/08-8.
Если в нарушение этого порядка арендодатель выставит счет-фактуру за квартал (сейчас, исключительно все налогоплательщики уплачивают НДС поквартально), то, не исключено, что у арендатора возникнут проблемы с вычетами. Ведь в силу статьи 169 НК РФ основанием для применения налогового вычета по НДС являются счета-фактуры, оформленные и выставленные в надлежащем порядке.
Обратите внимание на то, что при сдаче имущества в аренду иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации, услуги арендодателя освобождаются от налогообложения НДС, на это указывает пункт 1 статьи 149 НК РФ. Причем данная льгота является обязательной и применяется независимо от желания собственника имущества.
Правда, следует иметь в виду, что эта льгота используется лишь тогда, когда законодательство соответствующего иностранного государства предусматривает аналогичные нормы для российских граждан и фирм, или аналогичные правила предусмотрены международным договором Российской Федерации.
Если объект аренды используется арендатором для осуществления деятельности, облагаемой НДС, то на основании пункта 2 статьи 171 НК РФ сумма налога, предъявленная арендодателем к оплате, после принятия услуг аренды на учет принимается к вычету. Конечно, при условии, что у арендатора соблюдены все остальные условия для применения вычета.