Последующее измерение этих статей производится с учетом различий между денежными и неденежными активами. Денежные активы – это те, с которыми связаны права получения или обязательства поставить определенное количество денег в иностранной валюте. Очевидные примеры таких статей – кредиторская и дебиторская задолженность, а также кредиты. Неденежные активы такими характеристиками не наделены и включают запасы и основные средства. МСФО (IAS) 21 довольно логично устанавливает, что денежные активы должны переводиться с использованием курса на день закрытия баланса, тогда как неденежные активы не переводятся.
Предположим, на конец года курс фунта стерлингов к евро составил 0,778. Записи будут следующие:
Необходимо отметить, что МСФО (IAS) 21 не содержит конкретных указаний, где точно должны быть признаны эти прибыли и убытки. Однако разумно предположить, что прибыли и убытки от обменных операций должны включаться в отчеты по операционной прибыли, а прибыли и убытки от финансовых операций должны учитываться как финансовые издержки или доход. Последний случай может возникнуть при переводе долга, номинированного в иностранной валюте, в функциональную валюту.
Если материнская компания имеет некоторое число независимых дочерних фирм, то наиболее вероятно, что их финансовая отчетность будет составляться в функциональной валюте этих фирм. Функциональная валюта – основная валюта, с которой оперирует фирма. Например, независимый филиал британской корпорации в Германии, как правило, учитывает свои затраты и доходы в евро и соответственно готовит отчеты в евро. Поэтому нужны правила перевода этих сумм в представительную валюту, т. е. в используемую в финансовой отчетности материнской корпорации.
Это не так сложно, как можно подумать. Нужен только валютный курс. МСФО (IAS) 21 рекомендует переводить большинство балансов по конечному курсу (на момент составления баланса), а отчет о прибылях и убытках – по фактическому курсу. В последнем случае из прагматических соображений часто используется средний курс. Учитывая задачи этой главы, следует отметить, что прибыли и убытки от таких переводов признаются в качестве отдельного компонента собственного капитала корпорации. Это означает, что эти прибыли/убытки не отражаются в отчете о прибылях и убытках. Основание для этого: положительные курсовые разницы не зависят от менеджмента корпорации, имеют незначительное отношение к эффективности работы или совсем его не имеют. При любых условиях положительные курсовые разницы имеют едва заметное влияние на текущие или будущие денежные потоки.
Во многих случаях движение валютных средств при их переводе из филиалов составляет самые крупные прибыли и убытки, не отражаемые в отчете о прибылях и убытках и непосредственно признаваемые в собственном капитале. Поэтому вопросы оценки капитала отходят на второй план, и это может привести к «двойной» бухгалтерии.
Между разными системами GAAP нет существенных различий в этой области.
В табл. 4.19 приведен отчет компании Reckitt Benckiser с полностью признанными прибылями и убытками. Признанные курсовые изменения должны исходить либо от переводов валюты из филиалов, либо от хеджирования активов, номинированных в иностранной валюте, поскольку они были учтены в собственном капитале, а не в доходах. Здесь могут быть также иные курсовые изменения, учитываемые в доходах, но в этой таблице они не раскрываются.
